Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18-01-2017 r. – 1462-IPPB4.4511.1407.2016.2.JK2

Dotyczy: powstania po stronie pracowników przychodu z tytułu finansowania koszów działalności sportowej

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania po stronie pracowników przychodu z tytułu finansowania koszów działalności sportowej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 18 listopada 2016 r. Nr 1462-IPPB6.4510.530.2016.SO, 1462-IPPB4.4511.1149.2016.1.JK2 oraz 1462-IPPP2.771.2016.1. RR (data nadania 18 listopada 2016 r., data doręczenia 26 listopada 2016 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie, którego podatku dotyczy uiszczona opłata oraz wniesienie dodatkowej opłaty w wysokości 160 zł i doręczenie kserokopii uiszczenia opłaty do tut. Organu oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Nr 2, w taki sposób, aby było ono powiązane z przedstawionym zdarzeniem przyszłym Nr 2 i zadanym pytaniem.

Pismem z dnia 28 listopada 2016 r. (data nadania 3 grudnia 2016 r., data wpływu 8 grudnia 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił powyższe w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

1. Zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność polegającą na świadczeniu usług prawnych. W tym celu zatrudnia kilkanaście osób. Zgodnie z § 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy na pracodawcy nie ciąży ustawowy obowiązek zapewniania pracownikom posiłków profilaktycznych. Niemniej jednak Spółka zamierza – w ramach realizacji propracowniczej polityki – udostępniać swoim pracownikom produkty spożywcze niezbędne do przygotowania posiłków oraz napoje bezalkoholowe, argumentując to tym, że wydatki te będą miały pośredni wpływ na uzyskiwanie przez Spółkę przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Finansowanie artykułów żywnościowych i napojów będzie dotyczyć zespołu pracowników zatrudnionych we wrocławskim oddziale kancelarii – zarówno na umowę o pracę, jak i w oparciu o umowę zlecenia.

Posiłki, o których mowa będą przygotowywane i spożywane w siedzibie kancelarii przez jej pracowników, co pozwala definitywnie wykluczyć, że będzie to usługa gastronomiczna. W założeniu spółki przygotowywanie posiłków będzie polegało każdorazowo na zakupie odpowiednich produktów żywnościowych na fakturę VAT, a następnie na przygotowaniu posiłku samodzielnie przez pracowników w aneksie kuchennym znajdującym się w dyspozycji kancelarii. Oczywiście w założeniu Spółki posiłki te nie będą cechowały się przepychem, co pozwoliłoby zaliczyć je do kosztów reprezentacji,

Biorąc pod uwagę fakt, że pracownicy będą sami przygotowywać posiłki (a nie będą one dostarczane w wydzielonych porcjach przez firmę cateringową) ustalenie w jakim stopniu dany pracownik skorzystał z postawionych do jego dyspozycji świadczeń związanych z zapewnianiem mu posiłków nie będzie możliwe.

Ponadto, pracownicy pracują w różnym wymiarze czasu i nie zawsze są obecni w biurze w porze obiadowej.

Co więcej dynamiczny czas pracy (spowodowany koniecznością udziału w rozprawach, spotkaniach z klientami, czy też innych służbowych czynnościach etc., które odbywa się w różnych porach, a długość ich trwania jest niemożliwa do przewidzenia) nie pozwala na zdeklarowanie się przez pracownika z wyprzedzeniem, czy będzie obecny podczas posiłku.

Ponadto, zdarza się, że pracownicy pracują zdalnie i w ogóle nie są obecni danego dnia w biurze.

W efekcie pracownicy uczestniczą w obiadach oferowanych przez pracodawcę nieregularnie. Wszystko to sprawia, że świadczenia nie można zindywidualizować, ani skonkretyzować.

Co więcej, nie można określić wartości pieniężnej świadczenia, gdyż trudno oszacować ilość skonsumowanego przez pracownika pożywienia, a tym samym wartość konkretnej porcji.

Wobec powyższego, brak będzie podstaw do ustalenia kwoty przychodu dla konkretnego pracownika, gdyż – jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 – nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

2. Zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza finansować uczestnictwo pracowników we współzawodnictwie w różnych dyscyplinach sportu oraz zakupić odpowiednie stroje sportowe, w których będą występować pracownicy. Ponadto, spółka zamierza finansować wycieczki górskie i inne metody rekreacji.

Działania te będą miały charakter wyjazdów integracyjnych, a ich celem będzie zwiększenie atrakcyjności zatrudnienia, przyciągniecie i rekrutacja najlepszych kandydatów, a także stworzenie dobrej atmosfery w zespole, co przełoży się na podniesienie jakości pracy i jej wydajności, a w ostatecznym rachunku tworzenie zysku pracodawcy.

Wspomniane wydatki na działalność sportową będą obejmowały koszty:

• odzieży sportowej,
• paliwa,
• sprzętu sportowego,
• opłat wpisowych,
• zakwaterowania.

Odzież sportowa będzie utrzymana w kolorystyce zgodnej z barwami korporacyjnymi oraz będzie na niej umieszczone logo Kancelarii, co przyczyni się do budowania pozytywnego wizerunku firmy. Stroje będą wykorzystywane przez pracowników wyłącznie podczas zawodów sportowych i treningów, a nie do ich prywatnego użytku, co pozwoli wykluczyć powstanie po ich stronie korzyści. Wydatki, które pracodawca będzie ponosił na utrzymanie firmowej drużyny sportowej nie będą miały charakteru okazałości lub ekskluzywności, będą ograniczały się jedynie do podstawowych standardów.

Pracownicy będą mogli brać udział w sportowych przedsięwzięciach na zasadzie dobrowolności, a rozgrywki indywidualne lub zespołowe będą realizowane w czasie prywatnym pracowników. Wyjazdy integracyjne i możliwość udziału we współzawodnictwie sportowym są adresowane do wszystkich pracowników, dlatego też świadczeń tych nie będzie można przypisać indywidualnym uczestnikom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Pytania odnoszące się do zdarzenia przyszłego Nr 1:

1. Czy istnieje możliwość rozliczenia kosztów posiłków otrzymanych przez pracowników w ramach propracownicznej polityki pracodawcy poprzez zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów – w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przy jednoczesnym zwolnieniu pracowników z obowiązku odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?
2. Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem produktów żywnościowych?

Pytania odnoszące się do zdarzenia przyszłego Nr 2:

1. Czy istnieje możliwość rozliczenia kosztów ponoszonych na działalność sportową poprzez zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów – w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych- przy jednoczesnym zwolnieniu pracowników z obowiązku odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych poprzez uznanie, że ustalenie wartości faktycznie otrzymanego przychodu przez konkretnego pracownika jest niemożliwe?
2. Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem przez Wnioskodawcę ww. towarów i usług?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych (zdarzenie Nr 2). Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (zdarzenie Nr 1), podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Jeżeli chodzi o powstanie przychodów po stronie pracowników z tego tytułu to Spółka stoi na stanowisku, że świadczenie zwolnione jest z podatku PIT, gdyż ustalenie wartości faktycznie otrzymanego przychodu nie jest możliwe, ponieważ aby mówić o przychodzie, wartość oferowanego przez pracodawcę świadczenia musi mieć wymiar indywidualny, czyli taki, który umożliwia określenie wartości świadczenia przypadającej na daną osobę. Ponadto, jak orzekł Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 – organizowanie wyjazdów integracyjnych leży przede wszystkim w interesie pracodawców, ponieważ takie działania zwiększają atrakcyjność zatrudnienia i tym samym służą przyciągnięciu i rekrutacji najlepszych kandydatów, a także zmieszają absencję i tworzą dobrą atmosferę w zespole.

Znajduje to potwierdzenie w interpretacji Ministra Finansów z dnia 7 października 2015 r. sygn. DD3.8222.2.388.2015.MCA, zgodnie z którą w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. uznać należy, że otrzymanie przez pracowników świadczenia w postaci przekazania strojów sportowych nie stanowi nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy PIT Nie jest bowiem spełniona druga z przesłanek, o których mowa w ww. wyroku. O powstaniu przychodu po stronie pracownika (choć nie w kontekście nieodpłatnych świadczeń), nie można również mówić w sytuacji przekazania pracownikowi środków finansowych na pokrycie kosztów związanych z wyjazdem na zawody oraz wynajmem sali treningowej. Środki te nie są bowiem przekazywane pracownikowi w jego interesie, stąd w ich przypadku nie można mówić, że ich otrzymanie przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, gdyby ich nie otrzymał. Wynika to z faktu, iż pracownik nie może swobodnie dysponować otrzymanymi środkami, bowiem nie wydatkuje ich na własne potrzeby lecz wyłącznie na przedsięwzięcie realizowane w interesie Wnioskodawcy. Ponadto, jest to świadczenie adresowane do wszystkich pracowników, dlatego – jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 – nie ma podstaw, by przypisać to świadczenie jako wymierną korzyść indywidualnym uczestnikom.

W uzupełnieniu z dnia 28 listopada 2016 r. Spółka wskazała, że podtrzymuje swojej stanowisko wyrażone we wniosku z dnia 27 czerwca 2016 r. Jednocześnie, doprecyzowując swoje uzasadnienie i odnosząc się do poszczególnych wydatków składających się na finansowanie działalności sportowej, Spółka stoi na stanowisku, że żadne ze wspomnianych wydatków – zarówno koszty strojów sportowych, sprzętu sportowego, paliwa, zakwaterowania oraz opłat wpisowych nie stanowią dla pracowników nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych, a tym samym nie powodują po stronie Spółki, jako płatniku, obowiązku naliczania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu przekazania ww. świadczeń.

Odnosząc się do poszczególnych wydatków na działalność sportową:

1. Odzież i sprzęt sportowy.

Wydatki te nie mogą zostać uznane za przychód po stronie pracownika, ponieważ środki te nie są przekazywane pracownikowi w jego interesie, pracownik nie może bowiem swobodnie dysponować otrzymanymi środkami, nie wydatkuje ich na własne potrzeby lecz wyłącznie na przedsięwzięcie realizowane w interesie Spółki. Ponadto, jak wskazano we wniosku pracownicy będą korzystać z odzieży i sprzętu sportowego jedynie podczas wspomnianych wydarzeń sportowych, nie otrzymują ich na własność. Dodatkowo odzież i sprzęt będzie oznakowany logiem Spółki, co jest elementem działań marketingowych. Nie można więc w tym wypadku mówić o spełnieniu przesłanek określonych przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, który to wyrok został przytoczony przez Spółkę we wniosku z dnia 27 czerwca 2016 r.

2. Koszty paliwa lub alternatywnej formy transportu, zakwaterowanie i opłaty wpisowe.

Zdaniem Spółki wydatki te nie mogą zostać uznane za przychód pracownika, ponieważ nie zostały spełnione w interesie pracownika, ale w wyłącznym interesie pracodawcy. Jeśli pracownik nie brałby udziału w wydarzeniu sportowym mającym na celu promowanie firmy nie musiałby ponosić tych kosztów. Pokrycie ich przez Spółkę nie przynosi pracownikowi korzyść ani w postaci powiększenia aktywów, ani w postaci uniknięcia wydatku. Ponadto, w przypadku kosztów paliwa trudno mówić o ich wymierności, ponieważ wysokość tego kosztu jest niemożliwa do dokładnego wyliczenia na konkretną osobę, a także wydatek ten nie różni się znacznie w zależności od ilości osób poruszających się danym środkiem transportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy PIT. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w judykaturze.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w kontekście świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, że „zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).”

W świetle powyższego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, stwierdzić należy, że po stronie pracownika nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń między innymi w sytuacji gdy nie uzyska on realnego przysporzenia, np. w postaci uniknięcia wydatku lub też gdy brak jest podstaw, aby świadczenie skierowane do wszystkich lub grupy pracowników Wnioskodawcy zostało przypisane indywidualnym pracownikom.

Zatem bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości.

W świetle powyższego – mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy PIT przychodów ze stosunku pracy – nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika, bez ustalonej za nie zapłaty, jest świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe do informacji przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji, zauważyć należy, że Spółka zamierza finansować uczestnictwo pracowników we współzawodnictwie w różnych dyscyplinach sportu oraz zakupić odpowiednie stroje sportowe, w których będą występować pracownicy. Ponadto, spółka zamierza finansować wycieczki górskie i inne metody rekreacji. Działania te będą miały charakter wyjazdów integracyjnych, a ich celem będzie zwiększenie atrakcyjności zatrudnienia, przyciągniecie i rekrutacja najlepszych kandydatów, a także stworzenie dobrej atmosfery w zespole, co przełoży się na podniesienie jakości pracy i jej wydajności, a w ostatecznym rachunku tworzenie zysku pracodawcy. Wydatki na działalność sportową będą obejmowały koszty: odzieży sportowej, paliwa, sprzętu sportowego, opłat wpisowych, zakwaterowania. Odzież sportowa będzie utrzymana w kolorystyce zgodnej z barwami korporacyjnymi oraz będzie na niej umieszczone logo Kancelarii. Stroje będą wykorzystywane przez pracowników wyłącznie podczas zawodów sportowych i treningów, a nie do ich prywatnego użytku, co pozwoli wykluczyć powstanie po ich stronie korzyści. Pracownicy będą mogli brać udział w sportowych przedsięwzięciach na zasadzie dobrowolności, a rozgrywki indywidualne lub zespołowe będą realizowane w czasie prywatnym pracowników. Wyjazdy integracyjne i możliwość udziału we współzawodnictwie sportowym są adresowane do wszystkich pracowników, dlatego też świadczeń tych nie będzie można przypisać indywidualnym uczestnikom.

W tym stanie rzeczy oraz w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. uznać należy, że otrzymanie przez pracowników świadczenia w postaci przekazania strojów sportowych nie stanowi nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Nie jest bowiem spełniona druga z przesłanek, o których mowa w ww. wyroku. O powstaniu przychodu po stronie pracownika (choć nie w kontekście nieodpłatnych świadczeń), nie można również mówić w sytuacji pokrycia kosztów paliwa, sprzętu sportowego, opłat wpisowych, zakwaterowania. Świadczenia te nie są bowiem przekazywane pracownikowi w jego interesie, stąd w ich przypadku nie można mówić, że ich otrzymanie przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, gdyby ich nie otrzymał. Ponadto nie ma możliwości ustalenia wartości świadczenia przypadającego na konkretnego pracownika.

Konsekwencją uznania, że ww. świadczenia nie stanowią przychodu w rozumieniu przepisów ww. ustawy, jest brak po stronie Wnioskodawcy, jako płatniku podatku dochodowego od osób fizycznych, obowiązku obliczania i pobrania od tych świadczeń zaliczki na podatek dochodowy, i wpłacenia jej we właściwym terminie urzędowi skarbowemu.

Za prawidłowe należy zatem uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane przez pracowników świadczeń związanych z finansowaniem przez Wnioskodawcę ich działalności sportowej nie stanowią dla pracowników przychodów, a tym samym nie powodują po stronie Wnioskodawcy, jako płatniku, obowiązku naliczenia i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu tych świadczeń.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/